“售后回購(gòu)”業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理1

“售后回購(gòu)”是近年來出現(xiàn)的一種新型的融資形式，它是企業(yè)在銷售商品的同時(shí)，同意日后重新買回這批商品。該項(xiàng)業(yè)務(wù)從形式上看涉及先“售”后“購(gòu)”兩筆獨(dú)立業(yè)務(wù)，那么，在會(huì)計(jì)上是否要作“售”、“購(gòu)”兩筆業(yè)務(wù)處理呢？有關(guān)的流轉(zhuǎn)稅及所得稅又該如何處理呢？本文擬就這兩個(gè)問題，作一初步的分析。

１、“售后回購(gòu)”業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理

“售后回購(gòu)”中的“售”在會(huì)計(jì)上是否應(yīng)確認(rèn)收入呢？《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—收入》及《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》對(duì)收入的實(shí)現(xiàn)都作了原則性的規(guī)定：1、企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給買方；2、企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對(duì)已售出的商品實(shí)施控制；3、與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；4、相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。對(duì)照這四個(gè)條件，我們可作如下分析：1、賣方在銷售商品后的一定時(shí)間內(nèi)回購(gòu)，且回購(gòu)價(jià)格以當(dāng)日的市場(chǎng)價(jià)格為基礎(chǔ)確定。這種情況下商品價(jià)格變動(dòng)產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬都轉(zhuǎn)移到買方，但買方并無權(quán)對(duì)該商品進(jìn)行處置，商品的控制權(quán)仍在賣方；2、賣方在銷售商品后的一定時(shí)間內(nèi)回購(gòu)，且回購(gòu)價(jià)格在合同中訂明。這種情況下商品價(jià)格變動(dòng)產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬都由賣方所有或控制，且賣方仍對(duì)售出的商品實(shí)施控制。通過以上分析，我們不難發(fā)現(xiàn)，“售后回購(gòu)”業(yè)務(wù)與收入確認(rèn)的第二個(gè)條件不符，同時(shí)如果回購(gòu)價(jià)格在合同中訂明，則與第一個(gè)條件也不符。所以“售后回購(gòu)”中的“售”并不能確認(rèn)收入。其形式上是銷售，實(shí)質(zhì)卻為融資。該項(xiàng)業(yè)務(wù)不作收入處理，也正是會(huì)計(jì)核算原則中“實(shí)質(zhì)重于形式”的反映。那么，該項(xiàng)業(yè)務(wù)在會(huì)計(jì)上究竟應(yīng)怎樣核算呢？我們?cè)嚳匆幌隆镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—收入》指南中舉的一個(gè)例子：

例1:某房地產(chǎn)企業(yè)A于1997年1月1日將一幢房產(chǎn)銷售給B企業(yè)，售價(jià)900萬元。該房產(chǎn)成本600萬元。2年后A企業(yè)重新購(gòu)回該房產(chǎn)，回購(gòu)價(jià)1000萬元。該企業(yè)每年分?jǐn)偫��?0萬元。A企業(yè)會(huì)計(jì)處理如下：

1 、銷售時(shí)

借：銀行存款 900

貸：應(yīng)付賬款—B企業(yè) 900

2、1997年12月31日及1998年12月31日預(yù)計(jì)利息

借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 50

貸: 應(yīng)付賬款—B企業(yè) 50

3、1999年1月回購(gòu)時(shí)

借：應(yīng)付賬款 —B企業(yè) 1,000

貸: 銀行存款 1,000

這樣的會(huì)計(jì)處理是以前教材中所采用的。它雖然沒把“售后回購(gòu)” 業(yè)務(wù)中的“售”作銷售處理，卻把該業(yè)務(wù)等同于質(zhì)押借款，沒有反映出“售后回購(gòu)”的對(duì)象在該業(yè)務(wù)中的流轉(zhuǎn)情況。根據(jù)新會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，對(duì)于“售后回購(gòu)”業(yè)務(wù)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)設(shè)置“待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)”科目，核算發(fā)出商品的銷售價(jià)格與實(shí)際成本及相關(guān)稅費(fèi)之和的差額。企業(yè)在發(fā)出商品時(shí)，按銷售價(jià)格，借記“銀行存款”、“應(yīng)收賬款”等，按庫(kù)存商品的實(shí)際成本，或固定資產(chǎn)賬面價(jià)值，貸記“庫(kù)存商品”、“固定資產(chǎn)清理”等，按增值稅發(fā)票上的增值稅額，或銷售不動(dòng)產(chǎn)外的固定資產(chǎn)按簡(jiǎn)易辦法應(yīng)交的增值稅，或銷售不動(dòng)產(chǎn)、無形資產(chǎn)應(yīng)交的營(yíng)業(yè)稅，貸記“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”、“應(yīng)交稅金—營(yíng)業(yè)稅”等，按借、貸方差額，貸記或借記“庫(kù)存商品差價(jià)”。如果回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)，還應(yīng)在銷售與回購(gòu)期內(nèi)按回購(gòu)價(jià)格大于原售價(jià)的差額計(jì)提利息費(fèi)用，借記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，貸記“待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)”。如果回購(gòu)價(jià)格小于原售價(jià)，根據(jù)謹(jǐn)慎性原則，則不能計(jì)提財(cái)務(wù)費(fèi)用。企業(yè)日后重新購(gòu)回該商品時(shí),根據(jù)對(duì)方開據(jù)的增值稅專用發(fā)票,借記“物資采購(gòu)”或“庫(kù)存商品”、“應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）等，貸記“銀行存款”、“應(yīng)付賬款”等；同時(shí)，將 “待轉(zhuǎn)庫(kù)存商品差價(jià)”科目的余額沖減或增加購(gòu)回商品的成本。

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