證券市場信息披露中的虛假會計信息行為及其責(zé)任 -兼論注冊會計師的責(zé)任認(rèn)定

　　內(nèi)容提要：在我國證券市場上，經(jīng)注冊會計師審計的上市公司財務(wù)會計報表屢屢出現(xiàn)造假，嚴(yán)重地破壞了證券市場的“公開、公平、公正”原則和廣大投資者的利益。本文依據(jù)法律規(guī)定剖析了虛假會計信息的各種行為及其法律責(zé)任，并進(jìn)而討論了為其審計的注冊會計師應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任。

　　關(guān)鍵詞： 證券市場　信息披露　虛假會計信息　注冊會計師　民事責(zé)任

　　信息披露體現(xiàn)了《證券法》規(guī)定的“公開、公平、公正”原則，是證券市場發(fā)展的核心，真實、全面、及時的上市公司信息披露是投資者作出投資價值判斷的基礎(chǔ)。在證券市場信息披露的內(nèi)容中，財務(wù)會計報告是其主要內(nèi)容。本文擬對證券市場信息披露中虛假會計信息的行為及其相關(guān)法律責(zé)任作一探討，希望有助于推動中國證券市場法律制度建設(shè)。

　　一、證券市場信息披露中存在的虛假會計信息行為

　　在證券市場上，證券信息披露中的虛假會計信息種類繁多，表現(xiàn)現(xiàn)象各異，但依據(jù)證券法規(guī)定[1]，可以將虛假會計信息分為虛假陳述、嚴(yán)重誤導(dǎo)陳述和重大遺漏陳述三類。

　　1、虛假陳述，指證券市場信息披露中存在虛構(gòu)事實、偽造數(shù)據(jù)等內(nèi)容。

　�。�1）虛構(gòu)銷售文件、數(shù)據(jù)。上市公司虛假陳述是為了虛構(gòu)利潤，其操作手法有虛構(gòu)銷售對象、填制虛假發(fā)票和出庫單以虛增資產(chǎn)、銷售收入及其他收益。如銀廣夏公司，通過虛構(gòu)交易對象、偽造銷售合同、偽造出口報關(guān)單、虛開增值稅專用發(fā)票、偽造免稅文件和偽造金融票據(jù)等手段，虛構(gòu)主營業(yè)務(wù)收入，虛構(gòu)巨額利潤達(dá)7.45億元，其中，1999年虛構(gòu)1.78億元，2000年虛構(gòu)5.67億元�！敦斀�(jīng)》雜志2001年8月號《銀廣夏陷阱》一文揭示出這個帶有高科技、西部開發(fā)、環(huán)保題材的優(yōu)質(zhì)“藍(lán)籌股”，在2000年股份上漲44%的背后，是一場徹頭徹尾的騙局，從而將為中國100多家上市公司承辦這計業(yè)務(wù)的而又未能勤勉其義務(wù)的深圳中天勤會計師事務(wù)所曝光于天下。深圳中天勤會計師事務(wù)所在為銀廣廈財務(wù)報告審計時，未能勤勉其責(zé)，沒有采取正確的方法對重要的應(yīng)收賬款進(jìn)行發(fā)函詢證，而是將詢證函交給了銀廣廈公司；也沒有采用分析性的審計技術(shù)來執(zhí)行收入循環(huán)測試、現(xiàn)金及銀行存款測試及成本分析，對于銷售收入巨增而倉儲費、運輸費未相應(yīng)增加等事實不作邏輯分析，為銀廣廈財務(wù)報告出具無保留意見的審計報告。此類手法虛構(gòu)利潤的還有大慶聯(lián)誼公司在招股說明書中編造上市前3年財務(wù)報表，虛增利潤1.6176億元，1997年涂改緩交稅款批準(zhǔn)書，虛增利潤0.4億元；紅光實業(yè)在招股說明書中虛構(gòu)產(chǎn)品銷售、產(chǎn)品庫存，虛增利潤1.57億元；黎明股份，在1999年偽造銷售合同、入庫單、出庫單、保管賬、成本核算等，虛增利潤1.53億元；鄭百文利用虛提返利、少計費用或費用掛賬等手法在上市文件中虛構(gòu)利潤0.19億元，在其后三年上市期間虛構(gòu)利潤1.439億元；麥科特公司通過偽造出口設(shè)備融資租賃合同、材料和產(chǎn)品購銷合同、進(jìn)出口發(fā)票、海關(guān)印章等手段，于1997年虛構(gòu)利潤0.4億港元，1998年虛構(gòu)利潤0.38億港元，1999年虛構(gòu)利潤0.13億港元，2000年虛構(gòu)利潤0.93億港元。

　　（2）會計政策使用不當(dāng)。對于一些希望在會計賬上做文章的上市公司來說，可以任意變更或使用不正確的會計政策和會計估計的手法，如長期借款利息可以計入開辦費、在建工程、財務(wù)費用等。金路公司在1997年年報中，以多計資本利息、少轉(zhuǎn)財務(wù)費用等手法虛增利潤0.34億元，2001年中國證監(jiān)會對金路公司進(jìn)行了查處并予以處罰，對出具無保留審計意見的原四川德陽會計師事務(wù)所作出了沒收20萬元、罰款20萬元的處罰，對簽字署名的注冊會計師也作了處罰，依據(jù)是原四川德陽會計師事務(wù)所沒有履行勤勉義務(wù)，沒有盡職盡責(zé)對其財務(wù)報表中的債務(wù)利息、利率、期限等各種負(fù)債的明細(xì)表進(jìn)行審計。與此類似的情況還有不計或少提折舊、收支確認(rèn)方法不當(dāng)?shù)取�張家界公司采取提前確認(rèn)收入、推遲結(jié)轉(zhuǎn)成本，或者提前成本費用、推遲確認(rèn)收入等方法對多宗土地轉(zhuǎn)讓協(xié)議進(jìn)行會計處理，造成1996年收入虛增0. 79659億元，1997年收入虛增0.4295億元；大慶聯(lián)誼在1994年年報中費用未計入當(dāng)年損益，虛增利潤0.1億元，1995年年報中加工產(chǎn)品增量未銷售收入當(dāng)年損益，虛增利潤0.1億元，1996年年報中，會計報表合并不抵銷內(nèi)部交易，虛增利潤0.09億元；瓊民源公司在1996年年報中，在未取得土地使用權(quán)情況下提前確認(rèn)收入，虛增利潤5.4億元。

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