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論內(nèi)部審計與會計監(jiān)督的關(guān)系與作用
作者：胡朝紅
中國內(nèi)部審計 2015年07期
內(nèi)部審計與會計監(jiān)督是企業(yè)監(jiān)督體系的主要組成部分，在公司治理中發(fā)揮著重要的作用。企業(yè)的經(jīng)營和發(fā)展面臨著復(fù)雜的市場環(huán)境，向內(nèi)要求提升管理水平，向外需要適應(yīng)監(jiān)管要求，而內(nèi)部審計與會計監(jiān)督是促進(jìn)企業(yè)依法、合規(guī)經(jīng)營的可靠保證。新的會計法明確了會計監(jiān)督的職能，是財務(wù)人員依法實施監(jiān)督職能的制度保障，它賦予了會計人員依法監(jiān)督企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的權(quán)力，為保障企業(yè)會計資料信息的真實完整提供了法律保證。而內(nèi)部審計不參與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動，站在相對獨立的角度審查企業(yè)各項經(jīng)濟(jì)活動的合法合規(guī)性和效益情況。內(nèi)部審計的范圍相對較廣，可以對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、管理控制和治理情況進(jìn)行審計。內(nèi)部審計與會計監(jiān)督共同組成了企業(yè)的監(jiān)督體系，為企業(yè)經(jīng)營保駕護(hù)航。內(nèi)部審計監(jiān)督與會計監(jiān)督是從不同的角度所進(jìn)行的不同形式的監(jiān)督，二者即不能相互替代，又有著千絲萬縷的聯(lián)系。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，如何充分利用它們各自的優(yōu)勢，整合內(nèi)部審計與會計監(jiān)督，是企業(yè)管理者面臨的重大課題。研究內(nèi)部審計與會計監(jiān)督的關(guān)系是促進(jìn)企業(yè)建立完善的監(jiān)督體系的重要契合點，運用二者的關(guān)系協(xié)同作用是建立企業(yè)持續(xù)性監(jiān)督體系的關(guān)鍵所在，對提升企業(yè)管理、增強企業(yè)競爭力有著積極的意義。
二、內(nèi)部審計與會計監(jiān)督的關(guān)系
（一）內(nèi)部審計與會計監(jiān)督的區(qū)別
內(nèi)部審計與會計監(jiān)督雖然同為企業(yè)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督體系的重要組成部分，但二者有著很多不同點，詳見表1。
（二）內(nèi)部審計與會計監(jiān)督的聯(lián)系
內(nèi)部審計雖然與會計監(jiān)督有著上述區(qū)別，但作為企業(yè)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督體系的兩大組成部分，它們又有著許多聯(lián)系，這種關(guān)系可以用圖1表示。
首先，內(nèi)部審計監(jiān)督的范圍包含著會計監(jiān)督，是對會計監(jiān)督的再監(jiān)督，二者監(jiān)督的對象也有相互交叉，共同點是財務(wù)會計資料信息。會計監(jiān)督是對構(gòu)成企業(yè)財務(wù)會計信息的各項原始資料進(jìn)行審核，比如，發(fā)票、合同、驗收單等資料，而內(nèi)部審計根據(jù)審計的目標(biāo)最終也會將上述原始資料作為檢查的對象載體，內(nèi)部審計同時還會對會計核算方法與程序進(jìn)行審計監(jiān)督。其次，內(nèi)部審計與會計監(jiān)督所依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)是相同的，都是以國家法律法規(guī)及企業(yè)的相關(guān)制度為標(biāo)準(zhǔn)對企業(yè)各項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實施監(jiān)督。最后，內(nèi)部審計與會計監(jiān)督都是為促進(jìn)企業(yè)各項經(jīng)營管理水平提高所服務(wù)的，二者的工作目標(biāo)具有一致性。它們作為企業(yè)監(jiān)督體系的兩大部分是缺一不可、相互融合的關(guān)系，二者共同發(fā)揮作用形成企業(yè)有效的監(jiān)督體系，更好地為企業(yè)加強管理，提高效益服務(wù)。
三、合理運用內(nèi)部審計與會計監(jiān)督，促進(jìn)企業(yè)持續(xù)性監(jiān)督體系的構(gòu)建
（一）內(nèi)部審計與會計監(jiān)督協(xié)同發(fā)揮作用模式
從上述內(nèi)部審計與會計監(jiān)督的關(guān)系中可以看出，二者同為企業(yè)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督體系的重要組成部分，在監(jiān)督實施的主體、客體、范圍、方式上存在著差異，二者在企業(yè)管理中的作用又是不可替代的。內(nèi)部審計和會計監(jiān)督有著各自的優(yōu)缺點，會計監(jiān)督及時、連續(xù)、直接，但缺少獨立性和全面性；內(nèi)部審計獨立、全面，但往往缺少及時性和直接性。二者結(jié)合起來，才能構(gòu)成系統(tǒng)完善的企業(yè)監(jiān)督體系。充分挖掘二者的協(xié)同發(fā)揮作用的模式對構(gòu)建企業(yè)持續(xù)性的監(jiān)督體系有著重要意義。二者的協(xié)同效用可用圖2表示。
（二）企業(yè)持續(xù)性監(jiān)督體系的構(gòu)建
1.持續(xù)性監(jiān)督體系綜述。從圖2可以看出，企業(yè)日常涉及貨幣交易的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)由會計監(jiān)督履行事前監(jiān)督職能，財務(wù)人員依據(jù)國家法規(guī)制度進(jìn)行審核，經(jīng)審核的原始憑證填制會計憑證，并利用會計方法和流程加工成企業(yè)各方利益相關(guān)者需要參考的會計報表信息對外披露。可見，會計監(jiān)督是企業(yè)持續(xù)性監(jiān)督體系的第一關(guān)，肩負(fù)著重大責(zé)任，如果未對其原始信息的真實完整把好關(guān)，勢必造成企業(yè)財務(wù)會計信息失真，資金和資產(chǎn)的流失。會計監(jiān)督貫穿于會計業(yè)務(wù)流程體系中，是財務(wù)人員在審核、計算、編制報告等一系列會計活動中隨時自然發(fā)生的監(jiān)督活動，由一系列的財務(wù)內(nèi)部控制制度進(jìn)行約束。會計監(jiān)督有著及時、連續(xù)、事前控制的特點，為企業(yè)監(jiān)督體系筑造了一道城墻。但是，由于財務(wù)人員是企業(yè)行政管理的組成人員，在履行監(jiān)督職能的過程中缺少獨立性，尤其對于領(lǐng)導(dǎo)授意的可能的非法行為管控力度薄弱，在企業(yè)利益與個人利益相矛盾的時候，難以做出正確的決策。另外，會計監(jiān)督的范圍受限于能用貨幣表示的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，而企業(yè)管理中，不體現(xiàn)在貨幣形式上的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，如合同的擬定、投資決策、違反職能分工等內(nèi)部控制缺陷則無從監(jiān)管，這時，內(nèi)部審計則可以發(fā)揮它的作用。
內(nèi)部審計的審計范圍沒有固定的模式，審計計劃的制訂是根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的重點及管理薄弱環(huán)節(jié)而設(shè)計的。內(nèi)部審計的類型從最初的查錯防弊型財務(wù)審計，發(fā)展到現(xiàn)代的風(fēng)險管理審計，審計類型有了很大的豐富和發(fā)展，內(nèi)部審計參與投資項目的選定、經(jīng)濟(jì)合同的審查、企業(yè)經(jīng)營者的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、重點項目的專項審計等工作中，促進(jìn)了企業(yè)持續(xù)性經(jīng)濟(jì)監(jiān)督體系的建立，彌補了會計監(jiān)督的空白。內(nèi)部審計既有事前預(yù)防性的投資項目審計，也有事中運行過程中的內(nèi)部控制審計，還有事后責(zé)任追查的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計。利用會計監(jiān)督形成的財務(wù)會計信息作為主要審計載體，結(jié)合內(nèi)部控制制度、合同履行、勞動生產(chǎn)率等各項非財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行綜合評價，從而構(gòu)建出會計監(jiān)督與內(nèi)部審計相結(jié)合的全方位、全過程的持續(xù)監(jiān)督體系。這種利用會計監(jiān)督和內(nèi)部審計相互的特點進(jìn)行優(yōu)勢互補形成的持續(xù)性監(jiān)督體系克服了內(nèi)部審計與會計監(jiān)督自身所固有的缺陷，彌補了審計資源有限，不能面面俱到的缺點，實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)全覆蓋，從而做到監(jiān)督無死角、運行標(biāo)準(zhǔn)化的管理目的。
2.實例論證持續(xù)性監(jiān)督體系的作用發(fā)揮。為更好的理解內(nèi)部審計與會計監(jiān)督體系持續(xù)發(fā)揮的過程，現(xiàn)引入案例加以說明。
案例一：G公司是一家商業(yè)企業(yè)，其2014年10月發(fā)生了一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，企業(yè)業(yè)務(wù)人員到財務(wù)部辦理了一項固定資產(chǎn)報廢業(yè)務(wù)，按照企業(yè)固定資產(chǎn)報廢流程的規(guī)定，應(yīng)按下列順序處理：使用單位提出報廢申請——填制固定資產(chǎn)報廢申請單——使用單位蓋章、負(fù)責(zé)人簽字——報實物管理部門審查簽字——財務(wù)賬務(wù)處理——實物歸入庫房——資料存檔。經(jīng)辦人員提供給財務(wù)部的原始資料為：使用單位負(fù)責(zé)人簽字的報廢申請單、固定資產(chǎn)卡片，會計人員根據(jù)規(guī)定對上述資料進(jìn)行審核，包括核對固定資料卡片的信息，該項資產(chǎn)的購入日期、折舊年限等信息，并未發(fā)現(xiàn)不合規(guī)之處。該項資產(chǎn)購置于4年前，折舊年限為5年，未達(dá)到報廢年限。但申請書上的申請報廢原因?qū)懨魇怯捎谠O(shè)備老化，需提前報廢，并有申請單位負(fù)責(zé)人和實物部門負(fù)責(zé)人的簽字。財務(wù)人員核對了簽字及資產(chǎn)折舊后，告知經(jīng)辦人還應(yīng)提供庫房驗收入庫單。一周后，經(jīng)辦人劉某提供了庫房驗收入庫單，會計人員根據(jù)上述原始憑證進(jìn)行了固定資產(chǎn)報廢的業(yè)務(wù)處理。2014年12月，內(nèi)部審計部門根據(jù)審計計劃實施對該單位負(fù)責(zé)人李某的經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計，核實其在任期間各項經(jīng)濟(jì)指標(biāo)的完成情況及國有資產(chǎn)保值增值的情況。審計人員在審查該單位的固定資產(chǎn)盤點表時發(fā)現(xiàn)有一項固定資產(chǎn)提前報廢的業(yè)務(wù)。審計人員首先調(diào)取了該項固定資產(chǎn)卡片，發(fā)現(xiàn)所報廢的固定資產(chǎn)僅使用4年，凈值占原值的比例高達(dá)75%，說明它的使用期限并不長，但卻提前報廢，被審計單位在這期間并未發(fā)生火災(zāi)等意外事故，該項資產(chǎn)也無大修理記錄，這么新的固定資產(chǎn)為什么要提前報廢呢？這里面會不會有舞弊的可能呢？審計人員隨后抽取了報廢該項資產(chǎn)的會計憑證，發(fā)現(xiàn)所附原始資料均符合制度規(guī)定。審計人員決定從實物部門入手，追查該筆業(yè)務(wù)的真實性。審計人員組織了由企業(yè)實物、財務(wù)、紀(jì)檢部門的人員參與了固定資產(chǎn)盤點，通過盤點，發(fā)現(xiàn)該項固定資產(chǎn)并未存放在企業(yè)指定的庫房中，經(jīng)反復(fù)與經(jīng)辦人劉某及實物負(fù)責(zé)人張某進(jìn)行訪談，最終他們承認(rèn)該項固定資產(chǎn)報廢業(yè)務(wù)為虛報行為，實際上他們已將其變賣，所獲款項已被瓜分。
案例一中，企業(yè)會計監(jiān)督只對原始憑證的形式合法性進(jìn)行了審核，在固定資產(chǎn)報廢的原始資料齊全的情況下很難發(fā)現(xiàn)舞弊行為。而內(nèi)部審計監(jiān)督則在實施經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計的過程中意外地發(fā)現(xiàn)了疑點，補充了會計監(jiān)督的不足，從而避免了資產(chǎn)的流失。
會計監(jiān)督往往對會計人員本身的監(jiān)督無從實施，不能避免企業(yè)會計人員參與的舞弊行為，而持續(xù)性的監(jiān)督體系可以有效克服這一弊端。
案例二：審計人員審查應(yīng)付賬款明細(xì)賬時發(fā)現(xiàn)，2014年5月18日第152#憑證記錄有應(yīng)付甲公司賬款增加100000元人民幣，5月17日第159#憑證為償還甲公司貨款，為何該項支付業(yè)務(wù)如此迅速，審計人員懷疑其中存在現(xiàn)金折扣舞弊的情況，決定進(jìn)一步查實。審計人員查閱了第159#憑證所附的原始憑證，為轉(zhuǎn)賬支票和現(xiàn)金收據(jù)兩張，金額分別為90000元人民幣和10000元人民幣。為什么一筆支付業(yè)務(wù)要采取兩種結(jié)算方式呢，通過查閱購貨合同，發(fā)現(xiàn)該筆購貨規(guī)定的付款期為一個月，如果在10天內(nèi)付款，甲公司給予現(xiàn)金折扣10%。審計人員發(fā)函給甲公司，證實甲公司只收到了90000元元人民幣的轉(zhuǎn)賬支票，而另10000元元人民幣的現(xiàn)金折扣則由會計葉某偽造了收據(jù)并據(jù)為己有。
案例二中，會計人員利用職務(wù)上的便利把付款期的折扣收入囊中，如果沒有內(nèi)部審計監(jiān)督，這種由會計人員實施的舞弊行為很難被查處，這也是內(nèi)部審計對會計監(jiān)督的再監(jiān)督，為企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的合法性加上雙保險，這種互相促進(jìn)、相互制約的持續(xù)性監(jiān)督模式對違法違紀(jì)行為的查處力度正在逐漸加大，保障了企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營步入正軌。
持續(xù)性的監(jiān)督體系強調(diào)“持續(xù)”二字，是指會計監(jiān)督應(yīng)用在日常能用貨幣形式表現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)上，對違法亂紀(jì)行為進(jìn)行事前審核、事前監(jiān)督，而內(nèi)部審計則在確定審計重點的情況下，對企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中的非貨幣表現(xiàn)形式的事項也實施事中、事后的監(jiān)督，從而保證企業(yè)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督體系的全面、平穩(wěn)、持續(xù)的運行。
綜上，企業(yè)的內(nèi)部審計與會計監(jiān)督有著各自的優(yōu)缺點和適用范圍，它們自始至終是為企業(yè)增值服務(wù)的，是保障企業(yè)合法合規(guī)經(jīng)營不可或缺的手段。內(nèi)部審計與會計監(jiān)督是相輔相成、缺一不可的，內(nèi)部審計要充分發(fā)揮作用必須依賴嚴(yán)密的會計監(jiān)督提供真實可靠的財務(wù)會計信息，以提高內(nèi)部審計的效率，而會計監(jiān)督更要在內(nèi)部審計的監(jiān)督下做到公平、公正。二者伴隨著企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)流程的全過程，對企業(yè)各項生產(chǎn)經(jīng)營活動進(jìn)行持續(xù)性的監(jiān)督，共同發(fā)揮作用。企業(yè)應(yīng)充分利用內(nèi)部審計與會計監(jiān)督相互促進(jìn)、相互制約的關(guān)系建立完善企業(yè)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督體系，查找管理漏洞，防止舞弊，加強管理，增強企業(yè)競爭力，以取得最大的經(jīng)濟(jì)效益。
作者介紹：胡朝紅，河南高速公路發(fā)展有限責(zé)任公司
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