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事務(wù)所底稿編制與審計(jì)程序的心得體會(huì)范文
第一部分：概論
進(jìn)入審計(jì)行業(yè)將近兩年,輾轉(zhuǎn)在3個(gè)事務(wù)所待過(guò),也就接觸過(guò)3個(gè)事務(wù)所的底稿,給人一個(gè)總的印象就是“模板有所不同,萬(wàn)變不離其宗”。每個(gè)所的底稿模板都各有其特色，但實(shí)際的審計(jì)程序卻是高度一致的，不一致也不行，準(zhǔn)則規(guī)定了的呢。
說(shuō)到編制底稿，首先要搞清楚編制底稿的目的。個(gè)人認(rèn)為，編制底稿其實(shí)就是記錄自己所做的審計(jì)工作給別人看，給質(zhì)控、合伙人、注協(xié)檢查組看，反正就是給沒(méi)有在現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)的人看。如果他們看得懂、看得清楚順暢，覺(jué)得程序做到位了、問(wèn)題說(shuō)清楚了、可以確定報(bào)告上的數(shù)字了，那就OK了。
就財(cái)報(bào)審計(jì)底稿說(shuō)，編制目的就是要說(shuō)清楚財(cái)務(wù)報(bào)表上的數(shù)字是怎么來(lái)的，其實(shí)就是一個(gè)證明的過(guò)程，證明的方法就是你所實(shí)施的審計(jì)程序。既然是證明過(guò)程，那就需要證明鏈條連貫，所以你看各科目實(shí)質(zhì)性底稿基本都按照“總表→明細(xì)表→對(duì)明細(xì)表各數(shù)字的檢查”這么一個(gè)程序來(lái)的。但“對(duì)明細(xì)表各數(shù)字的檢查”我們不可能做到每個(gè)發(fā)生額、余額都去檢查一遍，這就需要“對(duì)內(nèi)控的信賴”、“重要性”、“審計(jì)抽樣”這三個(gè)超級(jí)有用的武器了。
既然底稿編制是一個(gè)證明過(guò)程，那也就涉及到獲取證據(jù)的效力問(wèn)題�？傮w來(lái)說(shuō)，那就是“外部證據(jù)效力大于內(nèi)部證據(jù)效力、紙質(zhì)證據(jù)效力大于電子資料證據(jù)效力”這么一個(gè)原則。所以對(duì)銀行存款余額我們需要銀行對(duì)賬單、詢證函來(lái)佐證，對(duì)應(yīng)收賬款我們需要外部單位的詢證函來(lái)佐證，講的就是一個(gè)證據(jù)效力問(wèn)題。外部單位的一句話確認(rèn)，勝過(guò)企業(yè)內(nèi)部人員的千萬(wàn)句解釋。
第二部分：總體審計(jì)流程
說(shuō)了底稿編制總的原則，接下來(lái)要說(shuō)說(shuō)具體的底稿構(gòu)成及編制方法了。根據(jù)現(xiàn)在推行的“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向性”審計(jì)方法，一個(gè)項(xiàng)目的底程序可分為“初步業(yè)務(wù)活動(dòng)”、“風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與計(jì)劃”、“進(jìn)一步審計(jì)程序”、“其他項(xiàng)目審計(jì)程序”、“業(yè)務(wù)完成階段”五部分，每部分底稿各事務(wù)所都會(huì)有模板，基本做了哪些程序把相應(yīng)的表填好就是了。所以與其說(shuō)底稿怎么做，不如說(shuō)審計(jì)要走哪些程序。當(dāng)然如果你按照模板都不會(huì)填，那我也只能呵呵了。
1.初步業(yè)務(wù)活動(dòng)
初步業(yè)務(wù)活動(dòng)就是記錄的簽“審計(jì)業(yè)務(wù)約定書”之前所做的事情，大體上就是三件事：一是初步評(píng)估這個(gè)項(xiàng)目的風(fēng)險(xiǎn)，看值不值得去做;二是評(píng)估一下審計(jì)人員的獨(dú)立性，看違不違背準(zhǔn)則關(guān)于職業(yè)道德方面的硬性要求;三是評(píng)估審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力，看能不能做下來(lái)。這三點(diǎn)評(píng)估下來(lái)OK了，那就可以簽“審計(jì)業(yè)務(wù)約定書”了。
2.風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與計(jì)劃
這部分程序是根據(jù)“風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向”審計(jì)的要求來(lái)做的，據(jù)說(shuō)以前的審計(jì)都沒(méi)有這個(gè)程序的。但國(guó)內(nèi)總體來(lái)說(shuō)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向做得不夠好，基本還是按照“賬項(xiàng)基礎(chǔ)”審計(jì)來(lái)做的，所以這部分底稿最可能會(huì)淪為紙面上的東西，很多都是后補(bǔ)的。認(rèn)真去做的肯定也有，如果認(rèn)真去做風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，那你將學(xué)到很多的東西，諸如“行業(yè)前沿資訊”、“企業(yè)管理知識(shí)”、“高大上的內(nèi)控”等等。
這部分底稿分為了解、評(píng)估、計(jì)劃三部分。
1、了解。了解就是兩大部分：外部環(huán)境、內(nèi)部環(huán)境。外部環(huán)境的了解其實(shí)就是“PEST”分析，政治環(huán)境、法律環(huán)境、宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境、行業(yè)整體景氣度等等。內(nèi)部環(huán)境的了解主要是：?jiǎn)挝坏男再|(zhì)、戰(zhàn)略目標(biāo)、行業(yè)類的競(jìng)爭(zhēng)地位、財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)、會(huì)計(jì)政策、內(nèi)部控制等。這其中內(nèi)部控制又是最重要的，所以底稿設(shè)置中對(duì)內(nèi)控的了解都是單列的。
對(duì)內(nèi)控的了解又分為整體、微觀兩個(gè)層面。內(nèi)部控制五要素分為控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、對(duì)控制的監(jiān)督。整體層面了解主要是企業(yè)控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、信息與溝通、對(duì)控制的監(jiān)督4個(gè)方面，屬于大而化之的一類;微觀層面的了解也叫業(yè)務(wù)層面的了解，只要就是了解控制活動(dòng)，也就是幾大循環(huán)的控制點(diǎn)以及執(zhí)行情況。在對(duì)內(nèi)控的了解中，微觀層面的了解算是重點(diǎn)。
2、評(píng)估。評(píng)估是根據(jù)了解的基本情況，運(yùn)用審計(jì)經(jīng)驗(yàn)、專業(yè)判斷能力這些內(nèi)控來(lái)認(rèn)識(shí)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)在哪里，以便有針對(duì)性的作出審計(jì)計(jì)劃。
3、計(jì)劃。計(jì)劃就是根據(jù)確定的重要性水平、各科目評(píng)估的風(fēng)險(xiǎn)制定的審計(jì)計(jì)劃，分為總體審計(jì)策略與具體審計(jì)計(jì)劃。總體審計(jì)策略就是總體上我們應(yīng)該怎么做，也就是確定審計(jì)范圍、重要性水平、時(shí)間人員安排、重要的審計(jì)項(xiàng)目等等;具體審計(jì)計(jì)劃就是具體到各科目怎么做，各循環(huán)的控制測(cè)試搞不搞、各科目怎么做等等。
計(jì)劃階段有個(gè)重點(diǎn)就是確定重要性水平，一般我們都要確定4個(gè)數(shù)據(jù)：整體重要性水平、實(shí)際執(zhí)行重要性水平、可容忍錯(cuò)報(bào)、微小錯(cuò)報(bào)臨界值。整體重要性水平根據(jù)資產(chǎn)總額、收入總額、利潤(rùn)總額等指標(biāo)計(jì)算，根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況來(lái)確定指標(biāo)與比例;實(shí)際執(zhí)行的重要性水平就是在整體重要性水平上打個(gè)折，因?yàn)榭紤]了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，并不是所有的錯(cuò)報(bào)你都會(huì)找出來(lái)的;可容忍錯(cuò)報(bào)就是我們?cè)谡J(rèn)定層次最多可以容忍企業(yè)出多少錯(cuò)誤，也是在整體重要性水平上打個(gè)折，同樣是考慮了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);微小錯(cuò)報(bào)臨界值就是說(shuō)小于這個(gè)數(shù)字的錯(cuò)報(bào)我們可以不管，都不用統(tǒng)計(jì)進(jìn)錯(cuò)報(bào)總額里去。
3.進(jìn)一步審計(jì)程序
進(jìn)一步審計(jì)程序就是根據(jù)具體審計(jì)計(jì)劃來(lái)做事情，分為控制測(cè)試與實(shí)質(zhì)性程序。
控制測(cè)試就是抽取足夠的樣本，看看各個(gè)控制點(diǎn)是不是都實(shí)施了的，我們能做的一般也就是看該有的資料有沒(méi)有、該有的簽字簽沒(méi)有。如果控制測(cè)試的結(jié)果印證了我們的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，那就OK，一切按計(jì)劃來(lái)實(shí)施;如果推翻了我們的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，比如評(píng)估覺(jué)得這個(gè)循環(huán)風(fēng)險(xiǎn)低，結(jié)果是高風(fēng)險(xiǎn)，那就要修改審計(jì)計(jì)劃了，可能本來(lái)計(jì)劃隨便查一下的現(xiàn)在要詳細(xì)查一下了。
實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序就是各科目具體怎么做了，這部分底稿就是所有底稿中的重中之重。(后面詳述)
4.其他項(xiàng)目審計(jì)程序
在實(shí)際審計(jì)中，其他項(xiàng)目審計(jì)程序主要是：舞弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力評(píng)估，或有事項(xiàng)、期后事項(xiàng)的檢查等等。主要是評(píng)估一下有沒(méi)有這樣的事實(shí)，對(duì)審計(jì)報(bào)告有沒(méi)有影響，有多大影響。
5.業(yè)務(wù)完成類底稿
業(yè)務(wù)完成類底稿就是說(shuō)現(xiàn)場(chǎng)基本做完了，該匯總的匯一下總，該確認(rèn)的確認(rèn)一下，開(kāi)個(gè)總結(jié)會(huì);然后撤場(chǎng)，走內(nèi)部流程復(fù)核底稿、出報(bào)告。報(bào)告當(dāng)然還需要與被審計(jì)單位交流，得到他們的認(rèn)可。
第三部分：實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序
總體上說(shuō)了各流程的審計(jì)程序與重點(diǎn)，現(xiàn)在來(lái)具體說(shuō)一下各科目的實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序。我們?cè)诂F(xiàn)場(chǎng)具體做的，也就是這一塊了。除了每個(gè)科目都必須有的憑證檢查，期間性強(qiáng)的科目必須有的截止性測(cè)試外，各個(gè)科目重點(diǎn)應(yīng)該關(guān)注那些地方呢，下面就按順序簡(jiǎn)單總結(jié)一下各主要科目的重點(diǎn)關(guān)注地方。
1.資產(chǎn)類
(一)貨幣資金
一般的審計(jì)，貨幣資金分為“現(xiàn)金”與“銀行存款”兩部分，我們主要檢查其期末余額是不是真的、銀行存款有沒(méi)有異常情況，至于有無(wú)賬外資金(小金庫(kù))基本不是常規(guī)審計(jì)能夠關(guān)注到的，當(dāng)然如果有線索發(fā)現(xiàn)了那就更好了啊。
1、檢查余額的真實(shí)性
現(xiàn)金的記錄因?yàn)闆](méi)有第三方的佐證，所以只能靠現(xiàn)場(chǎng)監(jiān)盤來(lái)核對(duì)，這個(gè)程序是必須要做的。
銀行存款余額的真實(shí)性就可以用銀行方面的證據(jù)來(lái)佐證。銀行存款余額由銀行賬戶、每個(gè)賬戶的余額兩部分構(gòu)成，我們的審計(jì)程序也就按這兩部分來(lái)實(shí)施。對(duì)于銀行賬戶，到企業(yè)基本戶開(kāi)戶行打一個(gè)“開(kāi)戶清單”，上面會(huì)有以企業(yè)名義開(kāi)具的所有銀行戶頭，對(duì)照檢查企業(yè)賬上的銀行賬戶，看有沒(méi)有遺漏或多出。對(duì)于賬戶余額要分兩部走，首先是查看銀行對(duì)賬單上的余額，如有差異則讓企業(yè)提供余額調(diào)節(jié)表，你再檢查余額調(diào)節(jié)表上的事項(xiàng)是不是真實(shí)發(fā)生，考慮該不該調(diào)整一下;下一步就對(duì)賬單的余額向銀行函證，主要是為了防止企業(yè)偽造對(duì)賬單。
2、檢查銀行存款有沒(méi)有異常
對(duì)于銀行存款來(lái)說(shuō)，因?yàn)橛涃~是按照“收付實(shí)現(xiàn)制”原則來(lái)的，只有實(shí)際收支時(shí)才會(huì)做賬，期末余額出問(wèn)題的概率不是很大，除非財(cái)務(wù)人員與銀行員工串通可以偽造對(duì)賬單與詢證函;其最大的風(fēng)險(xiǎn)還是在于“權(quán)利與義務(wù)”，也就是說(shuō)賬戶里面的錢到底企業(yè)能不能夠自由使用，有沒(méi)有抵押、質(zhì)押、凍結(jié)等情況，銀行有沒(méi)有最低存款數(shù)額的要求等等。
對(duì)這部分的審計(jì)主要有檢查銀行存單、銀行函證兩個(gè)手段。企業(yè)對(duì)于已經(jīng)抵押、質(zhì)押的定期存單，原件肯定是不在他們手上的，所以檢查時(shí)一定要看原件，如果拿不出原件又說(shuō)沒(méi)有抵押質(zhì)押，那背后基本就會(huì)有故事;當(dāng)然函證時(shí)如果銀行告訴了你哪些存款已經(jīng)抵押、質(zhì)押了那就更好了啊。
檢查定額存單還有一個(gè)作用是認(rèn)定銀行存款的現(xiàn)金等價(jià)物身份，那些3個(gè)月及以上的定期存款就不算“現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物”了。
對(duì)于貨幣資金的審計(jì)，個(gè)人覺(jué)得截止性測(cè)試都不是很重要，因?yàn)樗菍?shí)際收支時(shí)做賬的，人為調(diào)節(jié)期間的可能性很小，就算付的是以前以后年度的款，它還是應(yīng)該記錄在賬上的，只是對(duì)方科目的擺放問(wèn)題。貨幣資金截止性測(cè)試主要還是為其他科目審計(jì)提供線索吧。
(二)應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備
這部分主要審計(jì)的是應(yīng)收賬款的“存在性”，以及壞賬準(zhǔn)備的“完整性”。
1、應(yīng)收賬款的“存在性”審計(jì)
應(yīng)收賬款主要核算企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)部分應(yīng)該從客戶處收的錢，審計(jì)最直接的方法有兩種，一是看期后的收款情況，一是發(fā)詢證函。
對(duì)于應(yīng)收款項(xiàng)的“存在與計(jì)價(jià)”，其實(shí)最直接的說(shuō)服力就是期后客戶付款了，那期末余額基本也就確認(rèn)了啊。但基本各個(gè)事務(wù)所的底稿模板都沒(méi)有這一塊的單獨(dú)檢查，個(gè)人覺(jué)得，如果期后可以確認(rèn)支付了期末時(shí)的款項(xiàng)，那也就沒(méi)有必要發(fā)詢證函了。
我們用得最多的方法還是發(fā)詢證函，以企業(yè)的名義給客戶發(fā)詢證函，讓客戶直接回函到事務(wù)所，然后事務(wù)所再檢查其中的差異，能夠有證據(jù)說(shuō)清楚的就認(rèn)了;對(duì)于沒(méi)有收到回函的，那就要搞替代測(cè)試。但現(xiàn)實(shí)情況是現(xiàn)場(chǎng)就那么幾天，很多時(shí)候還是在外地，你根本就不可能在現(xiàn)場(chǎng)拿到詢證函，于是就有個(gè)變通法則，在現(xiàn)場(chǎng)對(duì)發(fā)函的客戶統(tǒng)統(tǒng)先做替代測(cè)試，之后回函了再調(diào)整吧。
對(duì)于發(fā)函的對(duì)象我們一般都是選取余額較大的客戶，當(dāng)然那些可以看出交易量特別大而余額又很小的客戶最好也發(fā)函確認(rèn)一下;至于發(fā)函金額必須要達(dá)到期末余額多少比例、替代測(cè)試的借貸方金額要占到發(fā)生額多大比例貌似沒(méi)有具體規(guī)定，有的事務(wù)所要求必須達(dá)到某個(gè)比例，也只是所內(nèi)質(zhì)量控制的要求而已。
2、壞賬準(zhǔn)備的“完整性”審計(jì)
壞賬準(zhǔn)備的“完整性”審計(jì)有兩個(gè)基礎(chǔ)，一是企業(yè)的應(yīng)收賬款賬齡，一是企業(yè)的壞賬計(jì)提政策。我們審計(jì)最好不要對(duì)企業(yè)的會(huì)計(jì)政策說(shuō)三道四，除非它真的太離譜了，壞賬計(jì)提、固定資產(chǎn)折舊這些政策就按照企業(yè)現(xiàn)有的來(lái)，它要變更，復(fù)核程序就可以了，這方面形成爭(zhēng)論是很不明智的。
對(duì)于賬齡，個(gè)人覺(jué)得應(yīng)該是客戶超出信用期的時(shí)間段，因?yàn)樵谛庞闷谥畠?nèi)都屬于正常的情況，雙方協(xié)商確定了信用期，期間在法律上企業(yè)都還沒(méi)有主張這筆債權(quán)的權(quán)力呢�；蛟S是因?yàn)檫@么做的工作量比較大吧，反正我遇到的企業(yè)沒(méi)有一個(gè)是按信用期來(lái)分賬齡的，都是直接根據(jù)記賬日期來(lái)算。企業(yè)付款也都沒(méi)有按照實(shí)際支付的某筆交易款來(lái)對(duì)應(yīng)計(jì)算，而是完全按照簡(jiǎn)單的“結(jié)舊掛新”原則來(lái)算賬齡，所以有時(shí)表面上賬齡在1年之內(nèi)，其實(shí)可能包含著是N年前的一筆糾紛款項(xiàng)，根本沒(méi)有收回的可能了。對(duì)于賬齡計(jì)算，基本上我們簡(jiǎn)單復(fù)核沒(méi)有發(fā)現(xiàn)大的異常也就用企業(yè)的數(shù)據(jù)了。
企業(yè)的壞賬計(jì)提政策可能很復(fù)雜，要區(qū)分一些“單項(xiàng)重大單獨(dú)計(jì)提”、“單項(xiàng)不重大單獨(dú)計(jì)提”、“按組合賬齡計(jì)提”等等，基本上這方面的分類也就隨企業(yè)了，審計(jì)人員不要沒(méi)事干去提出異議。
(三)其他應(yīng)收款及壞賬準(zhǔn)備
“其他應(yīng)收款”核算的內(nèi)容比“應(yīng)收賬款”豐富得多，它跟“其他應(yīng)付款”一樣，都是一個(gè)框，亂七八糟的東西都往里面放。但它有個(gè)特色就是，發(fā)生的筆數(shù)少，幾乎每個(gè)余額都可以取得一個(gè)單獨(dú)的說(shuō)法。對(duì)于這部分的審計(jì)跟應(yīng)收賬款一樣，還是檢查其“存在性”，以及壞賬準(zhǔn)備的“完整性”，方法主要還是發(fā)函證。
根據(jù)其特色，我們還要關(guān)注每個(gè)客戶的余額性質(zhì)是什么，再分析其存在的合理性。就我的所見(jiàn)所聞，其他應(yīng)收款里面主要存在：?jiǎn)T工借支的備用金、一些不常見(jiàn)業(yè)務(wù)的往來(lái)款、關(guān)聯(lián)方之間的一些說(shuō)不清道不明的東西。
對(duì)于員工備用金，還要看看是不是借了很久不沖賬，是不是應(yīng)該預(yù)提費(fèi)用，或者確實(shí)收不回來(lái)需要記損失了。對(duì)于關(guān)聯(lián)方之間的非業(yè)務(wù)性質(zhì)的往來(lái)要當(dāng)心，看看有沒(méi)有長(zhǎng)期被占用資金的情況，有時(shí)該披露的還是要披露。
(四)預(yù)付賬款
對(duì)于“預(yù)付賬款”的審計(jì)，主要還是看他的“存在性與計(jì)價(jià)”，審計(jì)方法也和應(yīng)收賬款差不多，主要也就是發(fā)函證。
“預(yù)付賬款”核算的是企業(yè)正常經(jīng)營(yíng)購(gòu)進(jìn)貨物或原材料時(shí)預(yù)付的貨款，其存在的原因在于賣方的強(qiáng)勢(shì)，他不屑于貨到付款，更不考慮賒銷，那買方只有預(yù)付一部分貨款他才會(huì)組織給你發(fā)貨。所以如果在買方市場(chǎng)的情況下出現(xiàn)預(yù)付款，那本身就是不正常的現(xiàn)象，需要關(guān)注一下是不是有利益輸送等舞弊情況。
根據(jù)“預(yù)付賬款”的性質(zhì)，它的賬齡一定不會(huì)太長(zhǎng)，一般也就付款與到貨這么幾個(gè)月時(shí)間，如果賬齡太長(zhǎng)，那就需要進(jìn)一步關(guān)注了。如果與“應(yīng)付賬款”對(duì)掛了，那就要抵消;如果發(fā)生糾紛了，那就要評(píng)估收回的可能性有多大。
(五)存貨
存貨是一個(gè)很神奇的科目，不同的企業(yè)有著不同的重要性，有的企業(yè)壓根兒沒(méi)有存貨，簡(jiǎn)單的商貿(mào)企業(yè)就是買進(jìn)賣出的核算，施工企業(yè)就是那些“工程施工”余額大于“工程結(jié)算”余額的項(xiàng)目?jī)煽颇恐g的差額，典型的制造業(yè)還要把生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用等科目包含進(jìn)去。存貨科目主要檢查其“存在性”、“計(jì)價(jià)和分?jǐn)偂保约暗鴥r(jià)準(zhǔn)備的“完整性”。
1、存貨的基本審計(jì)程序
存貨基本分為“原材料”、“在產(chǎn)品”、“庫(kù)存商品”等科目，至于那些過(guò)渡科目先就不說(shuō)了。這幾個(gè)科目主要特征就是都符合等式：余額=數(shù)量*單價(jià)。我們檢查存貨，也就按照“數(shù)量”和“單價(jià)”兩條線來(lái)查;數(shù)量靠監(jiān)盤、單價(jià)靠計(jì)價(jià)測(cè)試。
對(duì)于上市公司的審計(jì)，存貨的監(jiān)盤程序必須得有。但我們做的一般性企業(yè)審計(jì)，監(jiān)盤程序一般也都沒(méi)有做，用企業(yè)自己的盤點(diǎn)報(bào)告來(lái)核對(duì)一下就算數(shù)了;監(jiān)盤不做，但抽盤程序必須得有，除非它的存貨本身少得可憐。抽盤也就是我們根據(jù)存貨庫(kù)存明細(xì)選一些項(xiàng)目，你可以選大額的，也可以選入得多出得也多的，也可以隨機(jī)抽這么一些，選好后就去倉(cāng)庫(kù)里面點(diǎn)數(shù);也順便在倉(cāng)庫(kù)里隨便挑幾樣貨物，看看庫(kù)存明細(xì)上有沒(méi)有，這樣順差逆查就都做了。
存貨的計(jì)價(jià)測(cè)試那是必須得做的，不過(guò)現(xiàn)在都是系統(tǒng)自動(dòng)計(jì)價(jià)，企業(yè)操作失誤或者人為造假的可能性都比較小，這部分檢查越來(lái)越有走過(guò)場(chǎng)的嫌疑。對(duì)于制造企業(yè)，各在產(chǎn)品、產(chǎn)成品成本費(fèi)用的分?jǐn)�，制造費(fèi)用在各產(chǎn)品之間的分?jǐn)傄捕际窍到y(tǒng)自動(dòng)完成的，我們主要還是檢查一下系統(tǒng)的設(shè)置，這又屬于系統(tǒng)審計(jì)的范疇了。
2、制造企業(yè)生產(chǎn)成本的檢查
對(duì)于制造企業(yè)，存貨中除了原材料的計(jì)價(jià)是外購(gòu)確定的，在產(chǎn)品、產(chǎn)成品的計(jì)價(jià)都是按照生產(chǎn)成本再根據(jù)一定的分配方法分?jǐn)偟礁鳟a(chǎn)品的，所以我們還要檢查成產(chǎn)成本的“存在性”。而生產(chǎn)成本中風(fēng)險(xiǎn)最高的又是“制造費(fèi)用”，制造費(fèi)用也是一個(gè)框，企業(yè)很多亂七八糟的東西都往里放，就因?yàn)樗容^隱蔽不顯眼，而且一次混過(guò)去之后就固化到存貨的價(jià)值里了，沒(méi)人會(huì)再去關(guān)注。
生產(chǎn)成本的檢查主要就是分析一下各項(xiàng)成本的波動(dòng)情況，然后根據(jù)異常情況檢查憑證，看看是不是真實(shí)發(fā)生，該不該計(jì)入制造費(fèi)用。
3、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備檢查
存貨一定要檢查跌價(jià)準(zhǔn)備的,特別是現(xiàn)在經(jīng)濟(jì)環(huán)境下的制造型企業(yè)。由于總體上制造業(yè)不景氣，很多企業(yè)開(kāi)工不足，巨大的人力成本、固定資產(chǎn)折舊分?jǐn)傇诹擞邢薜漠a(chǎn)品上，造成存貨計(jì)價(jià)過(guò)高;而市場(chǎng)交易反而不景氣，銷售價(jià)格卻在一路走低，于是跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提也就越來(lái)越凸顯出來(lái)了。
以“庫(kù)存商品”為例，每種產(chǎn)品有個(gè)賬上單價(jià)A;也有個(gè)市場(chǎng)售價(jià)B，還有銷售時(shí)的費(fèi)用與稅收等C，銷售時(shí)企業(yè)能夠到手的錢就是B-C，那就看看A與(B-C)哪個(gè)大，A大則要計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備了，計(jì)提數(shù)便是A與(B-C)之間的差額。如果是原材料、半成品，那就還有一個(gè)加工成產(chǎn)品品還要發(fā)生的費(fèi)用D，那就成了A與(B-C-D)來(lái)比較了。公式很簡(jiǎn)單，關(guān)鍵是除了A我們能夠真實(shí)確定外，B、C、D這些東西都不是我們審計(jì)人員知曉的，還得企業(yè)去評(píng)估。所以計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備就是審計(jì)與企業(yè)之間的博弈。
企業(yè)一般都不想計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，但審計(jì)人員為了控制風(fēng)險(xiǎn)一般又要求計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，最終結(jié)果一般就是相互妥協(xié)，在雙方都能夠承受的范圍內(nèi)計(jì)提一個(gè)數(shù)，然后倒推出B、C、D等數(shù)據(jù)。為了保險(xiǎn)起見(jiàn)，還要銷售部、生產(chǎn)部出一個(gè)確認(rèn)書，表示經(jīng)過(guò)他們的詢價(jià)、或者分析，B、C、D這些數(shù)據(jù)是合理的。
(六)固定資產(chǎn)
對(duì)于固定資產(chǎn)，我們主要的審計(jì)程序就是檢查新增減少情況、盤點(diǎn)、檢查權(quán)證、復(fù)核折舊及分?jǐn)�、�?fù)核減值準(zhǔn)備等。
對(duì)于一般正常經(jīng)營(yíng)的企業(yè)，固定資產(chǎn)基本上都是以前年度累計(jì)下來(lái)的，新增與減少都比較少。以前年度已經(jīng)存在的，我們也就信賴以前審計(jì)師的確認(rèn)結(jié)果了;所以一般也就是檢查本年度新增、減少的固定資產(chǎn)，看看購(gòu)置入賬是否金額相符、在建工程轉(zhuǎn)固是不是達(dá)到了條件、報(bào)廢處理是不是真實(shí)合理。
對(duì)于固定資產(chǎn)是否真實(shí)存在、是否真實(shí)為企業(yè)所擁有，最直接的審計(jì)方法就是現(xiàn)場(chǎng)盤點(diǎn)，房子、土地、車子這些有權(quán)證的拿出來(lái)比對(duì)。盤點(diǎn)還有一個(gè)作用就是看看有沒(méi)有利用率嚴(yán)重不足、閑置、廢棄的固定資產(chǎn)，因?yàn)檫@時(shí)候應(yīng)該考慮計(jì)提減值準(zhǔn)備了。檢查權(quán)證還有一個(gè)作用就是看看有沒(méi)有質(zhì)押、抵押等情況，一般有這種情況時(shí)企業(yè)是拿不出原件的。
對(duì)于固定資產(chǎn)的折舊政策這一塊，跟應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備政策一樣，我們最好不要對(duì)企業(yè)的政策說(shuō)三道四，只要他們折舊政策不是太離譜，又是經(jīng)過(guò)程序?qū)徟说�，就按他們的�?lái)。現(xiàn)在幾乎也都是系統(tǒng)自動(dòng)計(jì)提折舊了，出錯(cuò)的幾率很小，除非人員手工錄入的時(shí)候出錯(cuò);但復(fù)核折舊這個(gè)程序也是要搞的，萬(wàn)一就發(fā)現(xiàn)了他們的操作失誤呢。折舊這一塊還要復(fù)核一下是不是都分?jǐn)偟礁黜?xiàng)成本費(fèi)用中去了。
固定資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備計(jì)提也像存貨的跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)提一樣，是審計(jì)人員與企業(yè)博弈的結(jié)果。企業(yè)天然的不想計(jì)提減值準(zhǔn)備;對(duì)于審計(jì)人員，如果不是確實(shí)存在閑置、嚴(yán)重開(kāi)工不足等情況，一般也不會(huì)苛刻的要求企業(yè)計(jì)提減值準(zhǔn)備。
(七)在建工程
在建工程核算的是企業(yè)正在建造，還沒(méi)有轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的那部分資產(chǎn)，主要審計(jì)它發(fā)生的真實(shí)性、是否達(dá)到轉(zhuǎn)固條件。
在建工程發(fā)生的真實(shí)性審計(jì)，第一就是盤點(diǎn)，看看這些在建工程是不是都存在，完工進(jìn)度大體如何;第二就是檢查憑證，看看設(shè)備款、材料款、工程款支付是不是都是真實(shí)合理的。
在建工程是否達(dá)到了轉(zhuǎn)固條件，在盤點(diǎn)的時(shí)候就可以看出來(lái)，看看是不是在生產(chǎn)、使用啊，但這也是審計(jì)人員與企業(yè)博弈的地方所在。對(duì)于大型的辦公樓、廠房的建造，一旦轉(zhuǎn)固則需要計(jì)提大額的折舊，如果企業(yè)效益不好的話，很可能就傾向于推遲轉(zhuǎn)固。特別是某些產(chǎn)能過(guò)剩的企業(yè)，前幾年產(chǎn)能擴(kuò)張時(shí)新修的廠房設(shè)施等，到現(xiàn)在達(dá)到可使用狀態(tài)了，甚至企業(yè)都在使用了，但不想轉(zhuǎn)固，就找些還在試運(yùn)行、沒(méi)有竣工驗(yàn)收等借口。審計(jì)人員遇到這樣的情況，唯有上報(bào)領(lǐng)導(dǎo)等候指示了。
2.負(fù)債類
(一)應(yīng)付賬款
對(duì)于應(yīng)付賬款，我們主要關(guān)注的是其“完整性”，也就是說(shuō)重點(diǎn)查一下企業(yè)有沒(méi)有少計(jì)自己對(duì)外的負(fù)債;主要的審計(jì)方法是發(fā)函證，結(jié)合存貨監(jiān)盤、截止性測(cè)試來(lái)尋找有無(wú)漏記的筆數(shù)。
對(duì)于應(yīng)付賬款的發(fā)函，根據(jù)審計(jì)的目的，通常也就不找那些期末余額大的客戶發(fā)了，應(yīng)該找那些發(fā)生額大而期末余額小的客戶，或者今年與去年比變動(dòng)幅度太大的客戶來(lái)發(fā)函。因?yàn)榍罢弑旧砩儆?jì)的可能性就小，后兩者才是主要的風(fēng)險(xiǎn)所在。但有的事務(wù)所有指標(biāo)要求，發(fā)函金額要達(dá)到余額的多少百分比，也就誘導(dǎo)大家選大余額的客戶發(fā)，這是不可取的，跟風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向有點(diǎn)相違背。
還有就是結(jié)合存貨來(lái)看，如果存貨盤點(diǎn)或者截止性測(cè)試，發(fā)現(xiàn)實(shí)際庫(kù)存比賬上多出了那么一筆，一般情況就是存貨入庫(kù)了，但是發(fā)票沒(méi)到，企業(yè)還沒(méi)有暫估入賬，這時(shí)對(duì)這筆貨物就要暫估入賬，同時(shí)增計(jì)“存貨”與“應(yīng)付賬款”。
(二)預(yù)收賬款
預(yù)收賬款給人的感覺(jué)是只有在賣方市場(chǎng)的情況下才可能出現(xiàn)，因?yàn)楫a(chǎn)品緊俏嘛，賣貨的議價(jià)能力高，必須收到部分貨款我才給你發(fā)貨，甚至我才組織生產(chǎn);還有就是產(chǎn)品生產(chǎn)周期很長(zhǎng)，按行業(yè)慣例得先收一筆錢。
所以預(yù)收賬款的賬齡一般也都不會(huì)太長(zhǎng)，對(duì)于太長(zhǎng)的那就要關(guān)注一下是不是出現(xiàn)了法律糾紛，企業(yè)還需不需要?dú)w還這筆錢。還有就是關(guān)注一下同一筆交易的預(yù)收賬款和應(yīng)收賬款是不是存在對(duì)掛的情況，有的話就得相互抵消掉。
對(duì)于大額的預(yù)收賬款，檢查一下銷售合同，看是不是有關(guān)于預(yù)收賬款的規(guī)定。有的不靠譜的企業(yè)可能是借客戶的錢在生產(chǎn)，合同上還規(guī)定了結(jié)算時(shí)扣除相關(guān)借款利息，那這時(shí)入預(yù)收賬款肯定就不合適。
(三)其他應(yīng)付款
跟其他應(yīng)收款一樣，其他應(yīng)付款也是個(gè)五花八門的東西，什么亂七八糟的都可以往里面放。正因其特殊性，其他應(yīng)付款的每個(gè)項(xiàng)目余額基本都可以得到一個(gè)獨(dú)立的解釋，如果解釋不通那就一般有問(wèn)題。比如代扣代繳的員工社保，那一般也就是最后一個(gè)月的代扣數(shù)，如果不止的話，那企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力就要考慮一下了;比如資金拆借，那必然會(huì)對(duì)應(yīng)到某一筆合同，直接檢查合同就行了。
(四)應(yīng)付職工薪酬
對(duì)于應(yīng)付職工薪酬，我們的直觀印象就是這個(gè)科目期末余額不會(huì)很大，正常情況下也就是一個(gè)月的工資、社保+預(yù)提的年終獎(jiǎng)，甚至于期末余額為0。反正就是說(shuō)期末余額肯定有一個(gè)明確的解釋，如果解釋超出了我們的預(yù)期，那基本就有問(wèn)題了。比如說(shuō)企業(yè)幾個(gè)月不發(fā)工資、不交社保，那是不是就應(yīng)該考慮一下他的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力了呢?
對(duì)于應(yīng)付職工薪酬，我遇到的糾結(jié)就是那個(gè)計(jì)提測(cè)算問(wèn)題，因?yàn)樵S多企業(yè)都不按照法律規(guī)定來(lái)給員工交社保、公積金，基本都是按照社保局規(guī)定的最低那一檔來(lái)計(jì)提，這就造成養(yǎng)老保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)、住房公積金這幾個(gè)計(jì)提基數(shù)都不一樣，而且永遠(yuǎn)跟工資差很多。最開(kāi)始編底稿時(shí)傻傻的按照工資走，結(jié)果差異一大堆，寫個(gè)原因就說(shuō)企業(yè)少計(jì)提了多多少少，弄得很顯眼;后來(lái)學(xué)聰明了，直接按照企業(yè)的計(jì)提基數(shù)寫，幾乎沒(méi)有差異，再寫個(gè)說(shuō)明“企業(yè)未按照實(shí)際工資標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提”，這下就不顯眼了，因?yàn)闆](méi)差異嘛，至于說(shuō)明，基本沒(méi)有人去關(guān)注了。
(五)應(yīng)交稅金
對(duì)于應(yīng)交稅金，一般的企業(yè)這個(gè)科目風(fēng)險(xiǎn)不高，我們主要也就是做一下測(cè)算工作，看看增值稅跟購(gòu)貨、銷貨的量匹不匹配;看看其它稅種的計(jì)提正不正確，企業(yè)在這上面出錯(cuò)的幾率不是很大。
有個(gè)問(wèn)題就是很多企業(yè)在年末計(jì)提企業(yè)所得稅時(shí)比較粗糙，因?yàn)檫�沒(méi)有到匯算清繳的時(shí)候嘛，這個(gè)時(shí)候提多提少稅局是不會(huì)為難他們的，于是他們也就不上心了。而審計(jì)人員又要按要求來(lái)做測(cè)算，還不能借鑒企業(yè)的工作，白白多費(fèi)很多精神。
還有個(gè)問(wèn)題就是增值稅進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出的問(wèn)題，我們很難找出“應(yīng)該轉(zhuǎn)出而未轉(zhuǎn)出的”那部分，做存貨科目的、做費(fèi)用科目的基本都不會(huì)去有意識(shí)的考慮這個(gè)問(wèn)題。稅這個(gè)問(wèn)題有稅務(wù)局緊盯著呢，我們也就不要那么傷神，非得把企業(yè)查一個(gè)底朝天的，沒(méi)發(fā)現(xiàn)大問(wèn)題也就算了。
3.損益類
(一)營(yíng)業(yè)收入
對(duì)于營(yíng)業(yè)收入，我始終認(rèn)為要查出人為舞弊多記收入是很難的，因?yàn)槠髽I(yè)要舞弊肯定就會(huì)做全套，合同、發(fā)票、提貨單、出庫(kù)單、入庫(kù)單什么的都會(huì)有，僅僅從憑證上檢查看不出來(lái)問(wèn)題。這個(gè)科目我們主要還是做分析性程序，輔以合同、憑證檢查，再順查逆查的做一下截止性測(cè)試。
1、收入的確認(rèn)
說(shuō)到收入，那肯定就要說(shuō)一下收入的確認(rèn)，大的原則就是“商品所有權(quán)上面的主要風(fēng)險(xiǎn)與報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移給了購(gòu)貨方”才能確認(rèn)收入。根據(jù)這個(gè)原則，如果規(guī)定了收貨確認(rèn)才算交付，那你發(fā)貨時(shí)就不能計(jì)收入;如果規(guī)定了購(gòu)貨方還有一個(gè)退貨期限，那退貨截止期沒(méi)到也就不能計(jì)收入。這些原則跟現(xiàn)實(shí)脫軌比較大，因?yàn)橹袊?guó)的很多企業(yè)做賬還是為了應(yīng)付稅局的，他們只認(rèn)一個(gè)簡(jiǎn)單的理，我開(kāi)票了就計(jì)收入(當(dāng)然也不是開(kāi)飛票，還是有合同、出庫(kù)單、運(yùn)輸單等佐證的)，而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中收入確認(rèn)的原則就沒(méi)有發(fā)票的半毛錢關(guān)系。
魯迅就曾說(shuō)過(guò)，中國(guó)的很多陋習(xí)就因?yàn)椤皬膩?lái)如此”、“大家都如此”兩個(gè)殺手锏而存活著，沒(méi)什么道理可講。想想其實(shí)也就通了，對(duì)于收入的確認(rèn)其實(shí)也沒(méi)有什么道理可講，那就依企業(yè)吧。
2、收入的分析性程序
收入的分析主要就是看看主要產(chǎn)品的銷售額、成本、毛利率等指標(biāo)與去年相比有多大的變化幅度;細(xì)致一點(diǎn)還要看各月的數(shù)據(jù)之間有什么重大的變化幅度，各月的數(shù)據(jù)與去年同期有什么重大的變化幅度。
對(duì)于變化幅度要能夠給予合理的解釋，并不是說(shuō)變化幅度不大就沒(méi)問(wèn)題。如果今年市場(chǎng)萎縮，競(jìng)爭(zhēng)激烈，企業(yè)本身又沒(méi)有占到很大的市場(chǎng)份額，而銷售量居然沒(méi)有什么變化，銷售價(jià)格反而還有所提高，那就說(shuō)不過(guò)去了啊;比如銷售不振，開(kāi)工不足，成本增大，你的產(chǎn)品毛利率居然還沒(méi)有什么變化，那也說(shuō)不過(guò)去啊。所以變化幅度不是越平穩(wěn)越好，而是要跟行業(yè)景氣度相關(guān)，那種逆勢(shì)而上的例子畢竟很少。
3、合同、憑證檢查
如果經(jīng)過(guò)分析發(fā)現(xiàn)某些月份收入可能有問(wèn)題，那我們就針對(duì)性的去查一下相關(guān)的合同、憑證。如果企業(yè)做得很好，該有的都有，邏輯上也沒(méi)有不通的地方，我們也就只有“盡人事知天命了”，審計(jì)人員不是神仙，不可能把什么都查得出來(lái)啊。
4、截止性測(cè)試
營(yíng)業(yè)收入的截止性測(cè)試跟別的科目不一樣，它分為順查、逆查兩種，一種是從出庫(kù)單查到財(cái)務(wù)賬，一種是從財(cái)務(wù)賬查到出庫(kù)單，把“完整性”、“發(fā)生性”都查了一下。
(二)營(yíng)業(yè)成本
成本跟收入有一定的聯(lián)動(dòng)性、對(duì)應(yīng)性。一般的銷貨企業(yè)，收入、成本同時(shí)確認(rèn)，一一對(duì)應(yīng)，所以每個(gè)產(chǎn)品的收入、成本都會(huì)很配比。我們檢查成本主要還是分析合理性，看看主要產(chǎn)品年度、月度變動(dòng)幅度有多大，能否給出具體的解釋;檢查憑證都可以放棄了，后面也就一張出庫(kù)單，看不出什么問(wèn)題，我們要檢查的是成本跟出庫(kù)商品的對(duì)應(yīng)關(guān)系，企業(yè)如果基礎(chǔ)工作做得好的話基本都可以把產(chǎn)品出庫(kù)與結(jié)轉(zhuǎn)成本一一對(duì)應(yīng)起來(lái)的。
主營(yíng)業(yè)務(wù)成本還有一張倒扎表，幾乎每個(gè)事務(wù)所的底稿模板都有這一項(xiàng)，但很多時(shí)候我們基本不做。有的企業(yè)因?yàn)楹怂愕脑�，很多�?shù)據(jù)不能直接從賬上來(lái)，有時(shí)就得花很多時(shí)間去找數(shù)據(jù)，增加了工作量;就算最終花時(shí)間做出來(lái)了，對(duì)于審計(jì)結(jié)果也沒(méi)什么用，不外乎又一次有力的證明了“有借必有貸，借貸必相等”這一真理，因?yàn)楝F(xiàn)在系統(tǒng)做賬，只要做賬時(shí)能夠通過(guò)，那它肯定就是平的。
(三)期間費(fèi)用
對(duì)于期間費(fèi)用的審計(jì)，主要手段也就是分析變動(dòng)率、抽查憑證了。分析一下各項(xiàng)費(fèi)用年度、月度的變動(dòng)幅度，看有沒(méi)有異常;再根據(jù)異常檢查相應(yīng)的憑證，看是不是真實(shí)發(fā)生，有沒(méi)有錯(cuò)記科目什么的。
再就是做好截止性測(cè)試，看有沒(méi)有跨期費(fèi)用的存在。這部分沒(méi)什么可以展開(kāi)說(shuō)的。
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